“No existe ningún
inconveniente en que se inicie el procedimiento sancionador mientras se
instruye el de aplicación de los tributos”. Así confirma la Sala de lo
Contencioso-Administrativo en su reciente STS 1075/2020, de 23 de julio.
Así, se fija como criterio
interpretativo que ninguna norma, legal o reglamentaria, impide el
inicio del procedimiento sancionador antes de que se le haya notificado a la
persona o entidad acusada de cometer la infracción la liquidación
tributaria de la que trae causa el procedimiento punitivo.
El Tribunal afirma que la
liquidación constituye, ciertamente, presupuesto imprescindible para
que tenga lugar la sanción tributaria (o, más precisamente,
para que se dicte la resolución sancionadora), pero eso es algo distinto
de que resulte legalmente necesario que tal liquidación se haya dictado y
notificado antes del inicio del procedimiento tributario sancionador. En concreto,
así advierte la citada STS en su FD Tercero: “puede aceptarse, en definitiva,
en las infracciones que causan perjuicio para la recaudación, la máxima
de que sin liquidación no hay sanción, pero no la de que sin liquidación no
puede haber inicio del procedimiento tributario sancionador”, aclara la
Sala.
En la misma línea,
ejemplificadora, argumenta que “de la misma manera que es posible iniciar
e instruir un proceso penal por delito contra la Hacienda Pública -en
el que se aplican con toda su fuerza o vigor, sin matices, los derechos
del artículo 24.2 CE– sin necesidad de que se haya liquidado ni
cuantificado la deuda tributaria presuntamente defraudada -proceso que
puede acabar perfectamente con una sentencia absolutoria-, cabe iniciar un
procedimiento sancionador sin haber «confirmado» -por emplear el mismo término
que la parte recurrida- previamente la comisión inequívoca de una infracción
tributaria”.
¿Y
la salvaguarda del derecho a no autoincriminarse?
“(…) la necesaria salvaguarda
del derecho a no autoincriminarse no reclama adelantar el inicio del
procedimiento tributario sancionador al momento en el que se pueda atribuir al
sujeto inspeccionado, más o menos fundadamente, la realización de una infracción
tributaria. Reclama que la información que ha sido obtenida bajo medios
coactivos -concurriendo la coacción legal que se deriva del artículo 203
LGT– en el procedimiento inspector no sea utilizada posteriormente en
el seno del procedimiento tributario sancionador para enervar la presunción de
inocencia del obligado tributario y, más concretamente en el caso que
nos ocupa, para fundamentar por parte de la Administración tributaria la
imposición de cualesquiera de las sanciones que se cuantifican en función del
importe de la cuota liquidada al término del procedimiento de inspección”,
argumenta el Tribunal.
Por tanto, “defender lo
contrario supondría desposeer a la Administración tributaria de una
facultad que le corresponde en el seno del procedimiento inspector con
fundamento en el deber constitucional establecido en el artículo 31.1 CE -a
saber, la facultad de requerir al sujeto inspeccionado cuanta información con
trascendencia tributaria sea necesaria para llevar a buen término
las actuaciones de comprobación e investigación– en aras de la supuesta
salvaguarda de un derecho fundamental del obligado tributario -el derecho a no
autoincriminarse- que no surte efectos en el seno del procedimiento inspector y
que nuestro Tribunal Constitucional ha considerado aplicable, en exclusiva, a
los procedimientos que pueden concluir en su seno con la imposición de
sanciones (tributarias o de cualquier otra naturaleza)”, zanja la Sala en el FD
Quinto de la sentencia.
Voto
particular
La analizada STS cuenta con
un voto particular, que no se incluyó en el texto publicado y que se recoge en
el AUTO DE ACLARACIÓN del Tribunal Supremo de 29
de julio de 2020,
formulado por el magistrado D. Francisco José Navarro Sanchís y
al que se adhiere también D. José Antonio Montero Fernández.
En primer lugar, contrario al
criterio mayoritario de la Sala que, el hecho de que un artículo, el 209.2 LGT,
no prohíba expresamente el inicio del procedimiento sancionador antes de que se
dicte liquidación, no permite entender que dicha posibilidad esté
permitida. “Debe añadirse, por tal razón, en este punto que las dudas -que
ciertamente existen, porque el artículo 209.2 LGT es sumamente confuso- deben
jugar en favor del sometido a expediente y de la tesis que sostiene”,
apunta el magistrado.
En segundo lugar, en opinión
del mismo magistrado, respecto a la interpretación efectuada por la sentencia,
que habilita la coexistencia simultánea, incluso totalmente paralela, de un
procedimiento de inspección y otro sancionador, dada su mutua y necesaria
interdependencia, supone contravenir, -y arrumbar casi definitivamente-, el
principio de separación de procedimientos reconocido en el art. 208
LGT.
En tercer lugar, la
interpretación de que el artículo 209.2 LGT, al no prohibir expresamente el
inicio del procedimiento sancionador antes de la finalización del de
regularización, lo permite, a juicio del magistrado, contraviene o dificulta el
cumplimiento de otros derechos fundamentales como, la presunción de
inocencia, la defensa o la no autoincriminación.
Por último, tras “destacar
la preocupación de este magistrado por la falta de
aprovechamiento de una ocasión única para, por la vía de creación
jurisprudencial que nos incumbe en el actual recurso de casación y en presencia
de un caso idóneo para formar doctrina, aportar claridad y certeza a
situaciones, como las sancionadoras”, el mismo lanza distintas preguntas
retóricas a la Sala sentenciadora, que consideramos oportuno traer
aquí literalmente: “¿Qué sentido jurídico tiene permitir esa anticipación en
el inicio? O, en otras palabras, ¿qué interés general, qué faceta del
bien común, qué fines puestos al servicio de los principios y reglas penales
reclama que un procedimiento sancionador se inicie antes del momento en que el
hecho determinante de ese procedimiento queda establecido? ¿Qué se gana
con esa interpretación? ¿En qué medida prevalecen los derechos fundamentales
con tal solución?”.
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