Se trata de una sociedad mercantil, cuyo
objeto social es el de Promoción Inmobiliaria. Concretamente se dedica a
comprar inmuebles en mal estado, para proceder posteriormente a reformarlos y
venderlos. En enero del 2014 adquirió un inmueble por un valor de 50.000€,
incluidos los gastos por las reformas y mejoras realizadas posterior a la
adquisición. En octubre del 2014 se formaliza contrato de compraventa privado
de dicha finca, por un precio de 60.000€, acordándose el pago aplazado mediante
25 cuotas mensuales de 2.400€, desde diciembre 2014 hasta diciembre 2016
(momento en el que se elevará a público mediante escritura notarial), que
originarán los siguientes cobros anuales: 2014: 2.400€ - 2015: 28.800€ - 2016:
28.800€.
Entendemos que, según el artículo 19.4
del TRLIS (vigente en ese ejercicio), estamos ante una operación a plazos
(ventas a plazos), en la que contablemente el resultado de la operación se
registra por devengo (beneficio de 10.000€ a fecha octubre 2014), mientras que
fiscalmente se tributa por el beneficio obtenido en proporción a los cobros
recibidos en cada año, lo que origina un ajuste fiscal negativo en la B.I. del
I.S. del 2014 y un pasivo por diferencia temporaria imponible que revertirá en
los siguientes ejercicios.
En el ejercicio 2014, debido a un error, no se registró contablemente la venta
del inmueble, y, en consecuencia, no se incrementó el resultado contable antes
de impuestos en 10.000€, ni se realizó el ajuste negativo en la B.I. del I.S.
NRV 22ª del PGC
Desde la óptica contable, hemos de acudir
a la NRV 22ª del PGC.
Recordemos que dicha norma indica que
cuando se produzca un error contable, la subsanación de éste se aplicará de
forma retroactiva y su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para
el que se disponga de información. En este caso se trata sólo de un único
ejercicio implicado, por lo que la solución resulta más fácil.
Por su parte, el ingreso (o gasto en su
caso) correspondiente a ejercicios anteriores que se derive de dicha aplicación
motivará, en el ejercicio en que se produce la subsanación del error, el
correspondiente ajuste por el efecto acumulado de las variaciones de los
activos y pasivos, el cual se imputará directamente en el patrimonio neto, en
concreto, en una partida de reservas.
Además, se deberán modificar las cifras
afectadas en la información comparativa de los ejercicios a los que le afecte
el error contable. Es decir, en las cuentas anuales de 2015 los datos
comparativos correspondientes a 2014 deberán transformarse para que sean
perfectamente comparativos con los de 2015. Es decir, los datos comparativos
relativos al ejercicio 2014 deberán incluirse en las cuentas anuales de 2015
ajustándolos como si el error no hubiera existido.
La norma indica que, a estos efectos, se
entiende por errores las omisiones o inexactitudes en las cuentas anuales de
ejercicios anteriores por no haber utilizado, o no haberlo hecho adecuadamente,
información fiable que estaba disponible cuando se formularon y que la empresa
podría haber obtenido y tenido en cuenta en la formulación de dichas cuentas.
Por tanto, con referencia al supuesto
concreto que se plantea y por lo que se refiere a la transacción en sí misma,
por una parte deberán registrarse en 2015 las modificaciones de los activos que
dejaron de contabilizarse en 2014. Entendemos que se tratará, debido a la
actividad de la empresa, a un alta de la cuenta de clientes por el saldo
pendiente de cobro. Siguiendo con los activos, se deberá modificar el saldo de
las existencias suponiendo que el asiento de variación de existencias de 2014
de final de ejercicio tampoco tuviera en cuenta la baja del inmueble en
cuestión.
La contrapartida total o global de estas
modificaciones, como hemos indicado, no se deberá registrar en las
correspondientes cuentas de gastos e ingresos (variación de existencias,
ventas, etc.) sino en la cuenta 113 "Reservas voluntarias".
Finalmente, el pasivo por diferencias
temporarias imponibles deberá registrarse igualmente en la contabilidad de 2015
pero su contrapartida tampoco será la habitual cuenta 6301 ("Impuesto
diferido") sino la misma 113 de "Reservas voluntarias".
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